文丨葛长银（中国农业大学会计系副教授）

2022年12月27日，增值税法草案提请十三届全国人大常委会第三十八次会议首次审议，标志着我国增值税立法进入了“最后一公里”。在此关键时刻，笔者想分享一下我们对增值税研究的学术观点，就便提出解决增值税天生缺陷的一个建议，供立法者参考。

首先谈一下增值税的本质和天生缺陷。每一个税种都是时代的产物，增值税也不例外，它是工业化即第二产业的产物，本质上是针对工业企业设计的“按进销差价计税”的一个税种，1954年由法国人率先推出。由于增值税解决了以往营业税重复纳税的问题，让税负更为公平，顺应世界发展潮流，所以迅速推广到跟法国发展水平相近或者相对落后的国家。因为这些国家的工业企业占比较大，适合推广“按进销差价计税”的增值税。但增值税也有个天生的缺陷，那就是不适用服务业，因为服务业“只出不进”，无法“按进销差价计税”；而且，这种缺陷在服务业的时代没有到来之前，因缺少实践检验，也是无法在“空谈”中发现的。所以，当时比法国发达的美国就没有推行增值税——对此很多专家学者都认为“主要原因大概是因为美国崇尚的公平性、是以‘所得’为主要征税对象的所得税制国家吧。”不过笔者认为，真正的原因应是当时美国的服务业时代已经到来，“只出不进”的服务业已占大半壁江山，很难推行“按进销差价计税”的增值税。1950年美国服务业占GDP比重就达57.6%，1960年占62.3%，而法国1960年服务业占GDP比重才达46.89%。

说到美国的销售税，笔者想进一步谈一下具体的计算方法。在美国，如果销售价格是100元，税率是10%，买家要付款110元；税率若是15%，买家就要支付115元。就是说，不论税率怎么变，美国企业的销售额100元是固定不变的。这就跟我国企业的销售额不一样了。尽管我国增值税在名义上是“价外税”，但在税收实践中，企业的销售额都是按交易价和相应税率拆分的。比如交易价是100元，若税率是13%，拆分后收入就是88.50元，税款是11.50元；若税率是9%，拆分后收入就变成91.74元，税款是8.26元，收入比13%税率的收入多了3.24元；若税率是3%，拆分后收入就是97.09元，税款2.91元，收入比13%税率的收入多了8.59元，比9%税率的收入多了5.35元。宏观数据都是根据这些微观数据汇总的，一个百分点的差别就能误导相关决策。因此在对比中美两国跟企业收入相关的数据指标时，需要看到其中的实际量差，不能“就数论数”。

其次谈谈我国增值税的推广和本土化。我国的增值税首先也是在“有出有进”的工业企业推广的，并次第扩展到商业领域，2016年扩展到全领域。作为第一大税种，增值税为我国的经济建设立下汗马功劳；为了公平税负，我们对增值税也不断进行本土化改造，比如专票普票的设计就是创新，针对小规模纳税人或特殊行业执行“简易征收”政策，也切合我国的国情。但这些年我国经济发展较快，2010年经济总量开始超过日本，仅次于美国，并连年稳居世界第二。在这些贡献中，我国的服务业表现出众，据国家统计局的数据：2021年占GDP比重达53.3%，高于第二产业13.9个百分点，也已占半壁江山且发展势头较好。

但问题也跟着来了。随着我国服务业的快速发展，增值税的天生缺陷也越来越凸现。在按进销差价计算税款的规则下，很多新兴的服务业“只出不进”，没有抵扣票据；同时还不适用“简易征收”政策，尽管税务部门也不断出台相关扶持政策，但“小手术”只能解决表面问题，企业的实际税负还是相对较高——有些企业报表上呈现的较低税负是因为企业做了手脚。尤其是在三年疫情期间，为了渡过难关，减轻税负，一些企业就采取变相或造假方式，虚假抵扣，偷逃税款，埋下了很大的税收风险。这也是服务业普遍存在的社会问题，并且跟增值税的天生缺陷直接相关。

一个税种若不取消，就要随着实践和时间不断完善、发展，以便更好地为实践、为时代服务。所以，在我国增值税立法之际，如何根据国家的发展导向和新兴行业的发展势头，尽量消除增值税的天生缺陷，让我国的增值税制度更加公平地促进企业发展，就必须一同考虑。

为此笔者建议：比照我国增值税的“简易征收”政策，出台“简易抵扣”方法，让相关企业选择适用。思路如下：依据大数据和实地调查研究，测定各类服务业实际税负，考虑其规模大小、利润水平以及在国民经济中的作用等相关要素，实事求是地给出企业一个“简易抵扣”比率——比如企业实行9%的增值税税率，行业实际税负是4%，那就让他们“简易抵扣”5%，直接按4%的税差纳税；一旦选择，所有的进项发票不能再抵扣，进项税直接进入成本，且三年不能改变。

笔者这个建议肯定有很多考虑不周之处，但可以肯定的是，此举不仅能从根本上遏制增值税发票的买卖行为，还能消除企业的账务造假，提高统计数据的质量——新时代的经济建设更需要准确的数据；同时，也可以有效减轻基层会计人员繁琐的抵扣工作，并充分体现出中国智慧对增值税的贡献。

 

（笔者的研究生杨彤对本文写作有贡献。文章仅代表作者观点。）